![comp](https://s3.eu-central-1.amazonaws.com/cometa.news/wp-content/uploads/2020/04/11223638/comp-2.jpg)
В связи с карантином большинство представителей бизнеса активизируют действия по диджитализации внутренних процессов и процедур. Это касается и документооборота, как внутреннего, так и внешнего. Возникает вопрос, следует ли продолжать вести большинство документов, в частности, первичных, в бумажном варианте, или все же можно вести электронный документооборот?
Анализируя выводы судебной практики, попробуем выделить определенные тенденции.
В соответствии с Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» (далее – «Закон о бухгалтерском учете»), первичный документ – это документ, содержащий сведения о хозяйственной операции.
В соответствии с ч. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, первичные и сводные учетные документы могут быть подготовлены в бумажной или в электронной форме и должны содержать следующие обязательные реквизиты:
название документа (формы);
дату подготовки;
название предприятия, от имени которого подготовлен документ;
содержание и объем хозяйственной операции, единицу измерения хозяйственной операции;должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления;
личную подпись или другие данные, позволяющие идентифицировать лицо, участвовавшее в осуществлении хозяйственной операции.
Первичные документы, составленные в электронной форме, используются в бухгалтерском учете при условии соблюдения требований законодательства об электронных документах и электронном документообороте.
Под термином «законодательство об электронных документах и электронном документообороте» подразумеваются Закон Украины «Об электронных документах и электронном документообороте» (далее – «Закон об электронных документах») и Закон Украины «О электронной цифровой подписи». В соответствии со ст. 5 Закона об электронных документах, электронный документ – это документ, информация в котором зафиксирована в виде электронных данных, включая обязательные реквизиты документа. Содержание и порядок размещения обязательных реквизитов электронных документов определяется законодательством, в частности, в нашем случае – Законом о бухгалтерском учете.
Таким образом, первичный документ, составленный в электронной форме в соответствии с требованиями действующего законодательства и содержащий все необходимые реквизиты, имеет такую же юридическую силу, что и документ, составленный в бумажной форме.
Данный вывод подтверждается в Письме ГФС от 04.01.2017 г. № 30/6/99-99-15-02-02-15, а также судебной практикой.
Согласно Решению Верховного Суда от 03.03.2020 г. по делу № 140/2715/18, первичные и сводные учетные документы могут быть составлены в бумажной или в электронной форме и должны иметь следующие обязательные реквизиты: название документа (формы); дату составления; название предприятия, от имени которого составлен документ; содержание и объем хозяйственной операции, единицу измерения хозяйственной операции; должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления; личную подпись или другие данные, позволяющие идентифицировать лицо, участвовавшее в осуществлении хозяйственной операции. Первичные документы, составленные в электронной форме, используются в бухгалтерском учете при условии соблюдения требований законодательства об электронных документах и электронном документообороте.
Аналогичные выводы приводятся в Решении Верховного Суда от 29.11.2019 г. по делу № 160/921/19, Решении Хмельницкого окружного административного суда от 17.03.2020 г. № 822/2760/15, Решении Киевского окружного суда от 21.02.2020 г. по делу № 320/4190/19 и в ряде других судебных решений.
Может ли электронный документ быть достаточным для подтверждения реальности хозяйственных операций?
В соответствии со ст. 8 Закона Украины «Об электронных документах», юридическая сила электронного документа не может быть оспоренной исключительно по причине того, что он имеет электронную форму. Допустимость электронного документа в качестве доказательства не может оспариваться исключительно на основании того, что он имеет электронную форму.
Данные выводы подтверждаются и выводами Верховного Суда в Решении от 09.08.2019 г. по делу № 2а-17460/11/2670.
В частности, в вышеуказанном деле налоговый орган ставит под сомнение реальность подтверждения осуществления хозяйственной операции (купля-продажа) электронным документом, а именно выпиской из Реестра сделок, которая содержит информацию о сделках, заключенных этим участником на биржевых торгах.
Однако суд кассационной инстанции усматривает, что суды предыдущих инстанций верно полагали, что биржевые операции на ПАО “Украинская биржа” являются реальными, надлежащим образом задокументированы, реальность и существование биржевых сделок подтверждается выпиской из Реестра сделок, движение средств и ценных бумаг подтверждается выпиской об операциях с ценными бумагами на счете в ценных бумагах, данные обеих выписок полностью согласуются, безвозмездная передача ценных бумаг при клиринге невозможна, но движение средств осуществляется не в банке, а в депозитарии согласно положениям статьи 8 Закона Украины “О национальной депозитарной системе и особенностях электронного обращения ценных бумаг в Украине”. В указанных обстоятельствах суды пришли к обоснованному выводу о неправомерности принятых ответчиком оспариваемых налоговых уведомлений-решений.
Аналогичная позиция изложена в Решении Верховного Суда от 19.12.2019 г. по делу № 2а-12950/11/2670. Данные выводы Верховного Суда сформированы с учетом одного из главных принципов бухгалтерского учета: принципа превалирования сути над формой.
Таким образом, реальность хозяйственных операций может быть подтверждена первичными документами как в бумажной форме, так и в электронной, и не может ставиться налоговым органом под сомнение исключительно на основании формы составления первичного документа.
Могут ли электронные документы служить доказательствами в административном судопроизводстве?
Налогоплательщики, перешедшие на электронный документооборот, часто спрашивают: «Как суды, в том числе административные, воспринимают электронные документы? Будут ли такие доказательства надлежащими и допустимыми?».
Проанализировав судебную практику, можем сделать следующие выводы: электронные документы могут являться как основными, так и дополнительными доказательствами подтверждения факта реализации товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Так, например, Верховный Суд в Решении от 12.02.2020 г. по делу № 813/3577/13-а отметил: «По своему экономическому и юридическому содержанию услуга представляет собой деятельность, результаты которой не всегда требуют материального выражения и реализуются и потребляются в процессе ее осуществления».
Так, к примеру, тестирование, антивирусная профилактика, настройка, обработка и создание информационных баз данных, разработка, поддержка и сопровождение веб-сайтов, создание и поддержка ящиков электронной почты, подключение к сети Интернет, по своей сути, не являются услугами, которые нуждаются в материальном выражении на соответствующем бумажном носителе. Как установлено судом первой инстанции и не опровергнуто ответчиком, истцом предоставлялись для исследования представителям налогового органа результаты услуг, полученных от соответствующих субъектов хозяйствования, а именно: электронные документы с материалами, аналитическими данными, проектами.
Следовательно, отсутствие документов, фиксирующих результат оказания контрагентами каждой услуги, при условии наличия доказательств, подтверждающих фактическое осуществление соответствующих операций, не может свидетельствовать в целом о непредоставлении или невыполнении услуги».
Таким образом, электронные документы, наравне с бумажными, могут служить доказательствами в административном судопроизводстве, подтверждая осуществление хозяйственных операций налогоплательщика.
Однако, учитывая вышеприведенную практику, можно прийти к выводу, что налоговые органы не всегда паритетно признают электронные документы наравне с документами, составленными в бумажной форме, несмотря на существующую практику Верховного Суда, которые, в соответствии с ч. 5 ст. Закона Украины «О судоустройстве и статусе судей», являются обязательными для всех субъектов властных полномочий, в том числе и для налоговых органов.
Поэтому, перефразируя известное выражение Оливера Кромвеля, чтобы уменьшить негативные налоговые последствия для бизнеса: «Электронный документооборот ведите, но возможность распечатать документы всегда имейте».
Наталия Мусиенко, старший юрист практики разрешения налоговых споров KPMG Law Ukraine
Артур Горголюк, юрист практики разрешения налоговых споров KPMG Law Ukraine